¿Qué es la inversión del sujeto pasivo en construcción?

La inversión del sujeto pasivo en construcción es un mecanismo relacionado con el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) que se escapa de la norma general en esta materia.

Así, se trata de un supuesto que existe en nuestra legislación desde el año 2012 y que tiene implicaciones prácticas que es necesario conocer.

En este artículo veremos todos los detalles.

Concepto de inversión del sujeto pasivo en el IVA: ¿qué es?

Antes de analizar, en concreto, el caso de la inversión del sujeto pasivo en construcción, es necesario aclarar ciertos conceptos generales.

Como ya sabrás, el sujeto pasivo de un impuesto es aquella persona (física o jurídica) sobre la que recae la obligación tributaria de que se trate. Por ejemplo, en el caso del IRPF, el sujeto pasivo es la persona que ha percibido los ingresos en cuestión.

En el caso concreto del IVA, la norma general es que el sujeto pasivo sea el empresario o profesional que vende los bienes o servicios.

Por tanto, si se realiza la inversión del sujeto pasivo, este será el cliente que recibe los bienes o servicios (que también será un empresario).

¿Dónde se regula la inversión sujeto pasivo en construcción?

El supuesto de inversión del sujeto pasivo en construcción viene regulado en España por la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA).

En concreto, es el artículo 84.Uno.2º.f el que se ocupa de esta cuestión.

Es importante mencionar que este supuesto no existía en la redacción original de la ley, sino que fue incorporado a través de una modificación de la norma en el año 2012, empezándose a aplicar a partir del 31 de octubre de ese mismo año.

Veamos en qué consiste este caso tan particular.

¿Cuándo se aplica la inversión del sujeto pasivo en construcción?

La Ley del IVA nos dice que se producirá la inversión del sujeto pasivo en los siguientes casos relacionados con la construcción:

«Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.

Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas».

Por tanto, solo se produce esta inversión en dos casos muy concretos:

• Urbanización de terrenos.
• Construcción o rehabilitación de edificaciones.

Veamos a qué se refiere concretamente la ley en cada uno de esos supuestos:

¿Qué se considera urbanización de terrenos a estos efectos?

De acuerdo con diversas consultas resueltas por la Dirección General de Tributos, se consideran como urbanización todas las actuaciones que se realizan para dotar a un terreno de los elementos previstos por la legislación urbanística para servir a la edificación que sobre ellos exista o vaya a existir, ya sea para viviendas, otros locales o edificaciones de carácter industrial.

Así, entre otras cuestiones, se incluyen aquí las siguientes:

• Acceso rodado.
• Abastecimiento y evacuación de agua.
• Suministro de energía eléctrica.
• Etc.

En todos estos casos, por tanto, el sujeto pasivo del IVA no será quien realice las obras, sino el empresario que las haya contratado.

¿Qué son «edificaciones» según la Ley de IVA?

En cuanto al segundo caso de inversión del sujeto pasivo en construcción, es importante saber qué se consideran «edificaciones» a efectos legales.

Pues bien, la Ley del IVA nos lo aclara en su artículo 6.

Así, indica que «tendrán la consideración de edificaciones las construcciones que a continuación se relacionan, siempre que estén unidas a un inmueble de una manera fija, de suerte que no puedan separarse de él sin quebranto de la materia ni deterioro del objeto:

1. Los edificios, considerándose como tales toda construcción permanente, separada e independiente, concebida para ser utilizada como vivienda o para servir al desarrollo de una actividad económica.
2. Las instalaciones industriales no habitables, tales como diques, tanques o cargaderos.
3. Las plataformas para exploración y explotación de hidrocarburos.
4. Los puertos, aeropuertos y mercados.
5. Las instalaciones de recreo y deportivas que no sean accesorias de otras edificaciones.
6. Los caminos, canales de navegación, líneas de ferrocarril, carreteras, autopistas y demás vías de comunicación terrestres o fluviales, así como los puentes o viaductos y túneles relativos a las mismas.
7. Las instalaciones fijas de transporte por cable».

Por otra parte, el mismo artículo nos aclara que «no tendrán la consideración de edificaciones:

1. Las obras de urbanización de terrenos y en particular las de abastecimiento y evacuación de aguas, suministro de energía eléctrica, redes de distribución de gas, instalaciones telefónicas, accesos, calles y aceras.
2. Las construcciones accesorias de explotaciones agrícolas que guarden relación con la naturaleza y destino de la finca aunque el titular de la explotación, sus familiares o las personas que con él trabajen tengan en ellas su vivienda.
3. Los objetos de uso y ornamentación, tales como máquinas, instrumentos y utensilios y demás inmuebles por destino a que se refiere el artículo 334, números 4 y 5 del Código Civil.
4. Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales».

Cómo se realiza la inversión del sujeto pasivo en construcción: factura y modelos

Por tanto, el empresario que realice la obra de que se trate, tendrá que emitir una factura sin IVA al empresario que lo haya contratado.

Además, es necesario que esta inversión del sujeto pasivo se indique expresamente en la propia factura, remitiéndose al precepto legal que lo regula (el citado artículo 84.Uno.2º.f de la Ley del IVA).

Pensemos, por ejemplo, en el caso de un constructor que subcontrata a una empresa de fontanería para realizar dicha instalación en el edificio que está construyendo.

La factura que emita la empresa de fontanería no llevará IVA, teniendo que autorrepercutírselo el constructor. Este mecanismo se repetiría en el caso de que el constructor haya sido contratado por un promotor (teniendo este último, a su vez, que autorrepercutírselo).

Todo esto quedará reflejado en los modelos que deben presentarse periódicamente ante Hacienda. En concreto, se trata de los dos siguientes:

• Modelo 303, de autoliquidación del IVA, con carácter trimestral.
• Modelo 390, que es la declaración de resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En definitiva, la inversión del sujeto pasivo en construcción es un caso muy específico en el que el mecanismo del IVA funciona de forma opuesta a la habitual.

Sin embargo, no es el único, ya que esto mismo se da en algunos otros supuestos (venta de oro sin elaborar, venta de materiales de recuperación, etc.), aunque siguen siendo excepciones a la norma general.